Gustavo Lanna Murici[1]
Catharina Gabarra Tavares dos Santos[2]
Mateus Felipe Maia Freire Diniz[3]
INTRODUÇÃO
O Supremo Tribunal Federal (STF) analisou os Temas 881[4] e 885[5], que discutem os impactos das decisões da Suprema Corte sobre os efeitos da coisa julgada nas relações tributárias de trato continuado.
Embora sejam complementares, o Tema 881 guarda relação com o controle concentrado de constitucionalidade. Já o Tema 885 versa sobre as decisões do STF por meio do controle difuso de constitucionalidade.
No Tema 881 (RE 949.297), de relatoria do Min. Edson Fachin, o STF analisou os efeitos do julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) 15, que declarou a inconstitucionalidade apenas do artigo 8º da Lei 7.689/88 e validou a cobrança da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), em momento posterior à coisa julgada do contribuinte, que lhe era favorável e reconhecia a inconstitucionalidade incidental da cobrança da CSLL com base nessa lei ordinária, por falta de lei complementar.
Já no Tema 885 (RE 955.227), de relatoria do Min. Luis Roberto Barroso, o STF analisou se a coisa julgada em favor do contribuinte pode ser afastada, possibilitando-se a cobrança da CSLL em período anterior ao julgamento da ADI 15 e/ou anterior a julgamento de recurso extraordinário sobre o tema, sem efeitos vinculantes.
Considerando a breve introdução ao tema, passa-se a se delinear os principais aspectos dos Temas, de modo a verificar o impacto que o entendimento do STF terá para os contribuintes.
1. CONTEXTO HISTÓRICO
O STF, em junho de 2007, encerrando uma discussão de longa data, ao julgar a ADI 15, manifestou-se pela compatibilidade da Lei 7.689/88, que instituiu a CSLL, com o texto constitucional, reconhecendo apenas a inconstitucionalidade do art. 8º e 9ª da Lei 7.689/88, por ofender o princípio da irretroatividade.
O entendimento emanado pelo STF foi no sentido de que a contribuição criada pela Lei 7.689/88, por ser uma contribuição social instituída com base no art. 195, I, da Constituição, prescinde de lei complementar, sendo plenamente válida a sua instituição por lei ordinária.
Não obstante o entendimento do STF proferido na ADI 15, os contribuintes, desde a instituição da CSLL pela Lei 7.689/88, vinham sendo vitoriosos em relação à tese da inconstitucionalidade da contribuição, obtendo decisões favoráveis em diversas instâncias do poder judiciário com base no argumento da inexistência de lei complementar para criação da CSLL.
Em razão da compreensão exarada pelo STF na ADI 15 e consequente guinada jurisprudencial sobre o tema, muitos contribuintes, que detinham decisão transitada em julgado favorável à declaração de inconstitucionalidade da CSLL, para resguardar a eficácia da coisa julgada que lhes eram favoráveis, buscaram o judiciário para evitar e/ou afastar a cobrança do tributo em face do julgamento da ADI 15.
O cerne da questão debatida nos Temas 881 e 885, portanto, é até que momento estiveram vigentes os efeitos da coisa julgada formada no processo individual favorável ao contribuinte, após a alteração de entendimento pelo STF na ADI 15, seja sob o prisma do controle concentrado, ou seja pelo prisma do controle difuso de constitucionalidade.
Como bem delimitado pelo relator do Tema 881, Min. Edson Fachin, o STF analisa:
se é limitável a eficácia temporal da coisa julgada em matéria tributária, quando derivada de relação jurídica de trato continuado, a partir do advento de decisão exarada no âmbito de controle abstrato de constitucionalidade contrário ao sentido da sentença individual. [6]
A mesma análise é feita no Tema 885, porém no âmbito de controle difuso de constitucionalidade.
Em relação ao controle concentrado de constitucionalidade, nos termos do art. 102, § 2°, da CF/1988[7], as decisões do STF produzirão eficácia contra todos e efeito vinculante, relativamente aos demais órgãos do Poder Judiciário e à Administração Pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal.
Já no que diz respeito ao controle difuso de constitucionalidade, o mecanismo confere a qualquer juiz a prerrogativa de declarar a inconstitucionalidade de uma lei ou ato normativo (decisão inter partes, em princípio). Porém, após a adoção da sistemática da repercussão geral (artigos 52, inciso X, 102, §3º, da CF/88[8]), tornou-se possível a atribuição de efeitos vinculantes erga omnes às decisões incidentais.
Há alguns anos a Suprema Corte vem debatendo acerca dos efeitos práticos do controle difuso, e notadamente vem construindo uma via hermenêutica que o aproxima do controle concentrado de constitucionalidade, cuja sistemática de propositura da ação é restrita, até mesmo por abranger tema cuja eficácia da decisão terá efeito erga omnes.
O caso concreto do Tema 881 se refere à ação ajuizada por contribuinte, para evitar eventual cobrança da CSLL, após o entendimento exarado pelo STF na ADI 15, por estar resguardado por decisão judicial transitada em julgado desde 1992, que reconheceu a inconstitucionalidade da Lei 7.689/88.
O STF, ao analisar o Tema 881, entendeu que o juízo definitivo de constitucionalidade formado pelo Tribunal Pleno, no caso, através da ADI 15, possui aptidão para alterar o estado da relação tributária de trato continuado, rompendo os efeitos da sentença judicial transitada em julgada, de modo a fazer cessar os efeitos prospectivos da decisão, independente da necessidade de ajuizamento de ação rescisória.
A conclusão no Tema 885 se assemelha ao do Tema 881, tendo sido reconhecido que a constitucionalidade da CSLL, relativamente ao seu aspecto formal de instituição no plano da norma, passou a ser definitiva quando do julgamento da ADI 15, ocorrido em julho de 2007, cujo acórdão possuiu efeito vinculante e erga omnes.
No caso concreto do Tema 885, uma vez que a discussão teve origem em Mandado de Segurança impetrado para desconstituir créditos tributários relativos à CSLL, cujos fatos geradores ocorreram entre 2001 e 2003, ou seja, anteriores ao julgamento da ADI 15, ao Recurso Extraordinário da União foi negado provimento.
Em ambos os casos, firmou-se o entendimento de que a decisão, seja em controle concentrado ou difuso, que seja contrária à coisa julgada do contribuinte, em relações jurídicas tributárias de trato sucessivo, corresponde à alteração de estado de Direito, e, portanto, norma jurídica nova, devendo ser observadas as regras da irretroatividade e anterioridade aplicáveis.
Ainda, no julgamento de mérito dos temas, por 6 votos a 5, o STF negou o pedido de modulação dos efeitos.
Contudo, atualmente, o julgamento dos Temas 881 e 885 permanece em aberto, em razão da oposição de Embargos de Declaração do contribuinte e amici curiae que visam esclarecer pontos em relação à modulação dos efeitos dessas decisões.
Por meio desses recursos opostos, pleiteia-se que o entendimento sufragado nos Temas 881 e 881 passe a valer a partir da publicação da ata de julgamento, ou, quando menos, a partir de 26 de maio de 2011, data da edição do Parecer n. 492 pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN).
Além disso, busca-se através dos Embargos de Declaração, esclarecimento do STF se a regra da anterioridade deve ser contada a partir da data do trânsito em julgado da decisão do STF em controle concentrado ou repercussão geral que entender pela constitucionalidade do tributo.
Ademais, pede-se que se proíba a aplicação de multas sobre os débitos decorrentes de decisões em controle concentrado ou repercussão geral proferidas anteriormente a 08 de fevereiro de 2023.
O Ministro Luis Roberto Barroso, votou pela rejeição de todos os Embargos de Declaração opostos e pela manutenção dos termos dos acórdãos embargados.
Contudo, o Ministro Luiz Fux interrompeu a apreciação dos recursos, em razão do seu pedido de destaque.
Com isso, os recursos serão objeto de novo julgamento no Plenário presencial, quando todos os ministros da Corte irão proferir seus votos, sendo desconsiderados aqueles já depositados no plenário virtual.
2. DA PROBLEMÁTICA DOS TEMAS 881 E 885 E A CONSEQUENTE NECESSIDADE DE MODULAÇÃO DOS EFEITOS
O STF, ao apreciar o mérito dos Temas 881 e 885, decidiu que, em que pese a Constituição da República conferir status constitucional à coisa julgada, há também previsão constitucional que veda a instituição de tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situação equivalente, sendo necessário garantir a livre concorrência, que é princípio de ordem econômica relevante.
No julgamento dos paradigmas em questão, o STF reconheceu a possibilidade da cessação dos efeitos da coisa julgada, inclusive apontou que a segurança jurídica que lastreia a coisa julgada não é valor absoluto, devendo ser ponderado em relação a outros princípios constitucionais relevantes.
A partir dessa ratio, as relações tributárias de trato sucessivo envolvendo fisco e contribuinte dentro do cenário encampado por aqueles que possuíam em seu favor decisão transitada em julgada, que reconhecia a inconstitucionalidade da CSLL, certamente mudaram de panorama.
Entendemos que a modulação dos efeitos das decisões proferidas nos Temas 881 e 885 é medida que atende ao princípio da segurança jurídica corolário da coisa julgada.
O STF entendeu ser legítima a cobrança de CSLL relativa aos exercícios posteriores à publicação da ata de julgamento da ADI 15 (art. 28 da Lei 9.868/1999), uma vez que, a partir de 2007, já havia um posicionamento da Corte quanto à constitucionalidade da lei e a possibilidade de cobrança do tributo.
Neste ponto, destaca-se que a proposta de voto de modulação do Min. Relator Edson Fachin restou vencida, uma vez que propunha a modulação dos efeitos a partir da publicação da ata de julgamento da tese em julgamento, visão essa que entendemos ser a mais acertada e razoável com o contexto jurisprudencial sobre o tema.
É defensável que, numa relação de trato sucessivo tributária, eventual alteração de entendimento jurisprudencial atestando a constitucionalidade de determinado tributo possa ensejar a sua cobrança para que aqueles contribuintes que possuíam decisões transitadas em julgado em sentido contrário, a partir da publicação dessa decisão.
Contudo a nosso ver, se faz necessária a modulação em relação a essas decisões.
Isso porque, a partir de 2007, com o julgamento da ADI 15, o STF se manifestou favorável à constitucionalidade da contribuição estabelecida em lei ordinária, mas jamais sobre os efeitos ou impactos desta constitucionalidade em relação à coisa julgada dos contribuintes.
Portanto, não prospera o raciocínio de que o contribuinte já detinha prévio conhecimento do posicionamento do STF. A resolução do mérito que restou decidido na ADI 15 em nada se relaciona com a problemática analisada nos Temas 881 e 885.
Se na ADI 15 foi analisada a eventual inconstitucionalidade da Lei 7.689/88, a questão debatida pelo STF no Tema 881 e 885 foi a eficácia temporal da coisa julgada em matéria tributária, a partir do advento de decisão exarada no âmbito de controle concentrado ou difuso de constitucionalidade contrário ao sentido da sentença individual.
Pelo histórico jurisprudencial, a necessidade de modulação fica ainda mais evidente, já que o Superior Tribunal de Justiça (STJ), desde 2011, firmou o entendimento, exarado no Recurso Especial 1.118.893/MG[9], que se deu sob a sistemática dos recursos repetitivos, privilegiando a coisa julgada, ainda que as leis posteriores promovessem a chamada “constitucionalização superveniente” da norma jurídica.
É claro o entendimento pacificado pelo STJ desde 2011, no sentido de que o fato de o “STF posteriormente manifestar-se em sentido oposto à decisão judicial transitada em julgado em nada pode alterar a relação jurídica estabilizada pela coisa julgada”.
Portanto, os Temas 881 e 885 inauguram um novo entendimento firmado pelo STF, que altera a jurisprudência pacificada e consolidada que privilegiavam a coisa julgada favoravelmente aos contribuintes.
A ausência de modulação, caso ocorra, evidenciará o cenário de instabilidade jurídica contra o qual o Princípio da Segurança Jurídica, insculpido na Carta Maior, busca afastar no Estado Democrático de Direito.
O entendimento do STJ relacionado à prevalência da coisa julgada, que foi revisto sob o prisma constitucional pela Suprema Corte nos Temas 881 e 885, traz ao contribuinte, inevitavelmente, a impressão de que houve a flexibilização ampla daquilo que, até então, entendia-se como imutável.
Por óbvio que, ao retroagir a cobrança de tributos, que até então eram cobertos pelo manto da coisa julgada, estarão em risco diversas atividades econômicas, haja vista o montante que essas cifras podem alcançar.
O STF, ao analisar a modulação, necessita percorrer não só o cenário jurídico que até então prevalecia em relação à imutabilidade/prevalência da coisa julgada (REsp n. 1.118.893/MG), como também os desdobramentos econômicos e sociais causados pela cobrança retroativa de tributos, uma vez que ao atingir diretamente os custos das empresas, será afetada a capacidade de investimento e restarão impactadas a manutenção e geração de novos empregos.
Os efeitos econômicos e sociais negativos causados pela eventual ausência de modulação nos Temas 881 e 885 conduzirão ao afastamento da vontade constitucional, cujo instituto processual previsto à Lei n. 9.868/1999 buscou resguardar.
Assim, em razão da segurança jurídica na ordem tributária, que se revela pela proteção da confiança depositada pelo contribuinte no instituto da coisa julgada, é que se faz necessária a modulação dos efeitos da decisão proferida nos Temas 881 e 885, para que se reconheça a eficácia futura do entendimento, principalmente por ter-se confirmado a prescindibilidade do ajuizamento de ação rescisória para cobrança de tributo antes julgado inconstitucional.
Neste ponto, houve claro distinguishing dos temas em relação ao tema tratado no RE 730.462, julgado com repercussão geral, sob a relatoria do Min. Teori Zavascki, no qual se discutiu a eficácia temporal de decisão transitada em julgado fundada em norma supervenientemente declarada inconstitucional pelo STF.
Nas obrigações de trato sucessivo, a força vinculante da decisão, mesmo que transitada em julgado, somente permanece enquanto se mantiverem inalterados os seus pressupostos fáticos e jurídicos.[10]
Nesse julgamento, a Corte decidiu sobre a possibilidade de desconstituição pretérita da coisa julgada pelas decisões de inconstitucionalidade ou constitucionalidade, desde que seja ajuizada a ação rescisória, nos termos do Código de Processo Civil.
Entretanto, nos Temas 881 e 885, concluiu-se por ser prescindível a ação rescisória para fazer cessar os efeitos da coisa julgada.
A dispensa de ação rescisória para afastar a imutabilidade de determinada decisão passada em julgada traz consigo uma ameaça à segurança jurídica, posto que a lei que até então era declarada inconstitucional voltará a produzir efeitos posteriormente à declaração de sua constitucionalidade (abrangência erga omnes), inclusive para aqueles que possuem coisa julgada em seu favor.
Nos Temas 881 e 885, sendo prescindível a propositura de ação rescisória, estará Fazenda Pública apta a autuar aqueles contribuintes que deixaram de recolher determinada exação em virtude da sua dispensa coberta pelo manto da coisa julgada.
Sem dúvidas os Temas 881 e 885 representarão um novo marco processual nas relações jurídicas – de fato é uma nova norma que estabelece um novo parâmetro decisório – haja vista que a dispensa da ação rescisória, cujo efeito sempre foi a antítese da coisa julgada, restou reputada como constitucional pelo STF.
A partir do novo marco processual em questão, e no sentido da cristalina fragilização da segurança jurídica que até então era representada pela imutabilidade da coisa julgada e imprescindibilidade da ação rescisória, como os tribunais manterão a estabilidade, coerência e integralidade da sua jurisprudência?
A coisa julgada e a sua excepcional antítese (ação rescisória) sempre representaram a confiança que depende o funcionamento do sistema jurisdicional pátrio, afinal de contas atenuar os seus efeitos, traduzidos pela dispensa do procedimento excepcional para tanto, importa em mitigar a autoridade do Estado Democrático de Direito.
CONCLUSÃO
Por unanimidade, o STF entendeu pela interrupção imediata dos efeitos da coisa julgada nas relações jurídicas tributárias de trato sucessivo, quando sobrevier manifestação em sentido oposto, seja no controle concentrado ou no difuso pela sistemática da repercussão geral.
Assim, a decisão do STF que declara a inconstitucionalidade de norma, em sede de recurso extraordinário com repercussão geral, possui os mesmos efeitos vinculantes e eficácia erga omnes atribuídos às ações de controle abstrato.
Foram fixadas as seguintes teses:
1. As decisões do Supremo Tribunal Federal em controle incidental de constitucionalidade, anteriores à instituição do regime de repercussão geral, não impactam automaticamente a coisa julgada que se tenha formado, mesmo nas relações jurídicas tributárias de trato sucessivo.
2. Já as decisões proferidas em ação direta ou em sede de repercussão geral interrompem automaticamente os efeitos temporais das decisões transitadas em julgado nas referidas relações, respeitadas a irretroatividade, a anterioridade anual e a noventena ou a anterioridade nonagesimal, conforme a natureza do tributo.[11]
Concluiu o STF que as decisões declaratórias transitadas em julgado geram efeitos somente enquanto prevalecerem as relações jurídicas que tutelam. Em sendo assim, devem se adaptar às relações tributárias de trato sucessivo, quando o entendimento da Suprema Corte for alterado, também, em controle difuso de constitucionalidade.
Além do cenário desfavorável ao contribuinte, que possui decisão transitada em julgada apta a ser relativizada de acordo com flexibilização da ratio decidendi que integra a coisa julgada, estabeleceu-se que o novo entendimento exarado pelo STF se equipara à lei nova e, por essa razão, deverá ser observada a irretroatividade, a anterioridade anual, a noventena, e no caso das contribuições para a seguridade social, a anterioridade nonagesimal.
Noutro giro, quando regida pela repercussão geral, o controle difuso de constitucionalidade conferirá celeridade aos procedimentos e, principalmente, padronizará os entendimentos/decisões.
Ademais, o ajuizamento de ação rescisória nesses casos será desnecessário, tendo em vista que a lei declarada inconstitucional voltará a produzir efeitos posteriormente à declaração de constitucionalidade.
Quanto aos efeitos da modulação, pairam dúvidas se o STF manterá o entendimento quanto à modulação desde à data da ata de julgamento da ADI 15, ou se adotará novo entendimento quanto ao marco temporal para cessação da coisa julgada tributária.
Já em relação às decisões do STF proferidas em processos sem efeitos vinculantes, se espera que seja prestigiada a eficácia da coisa julgada e não admita a sua quebra, a não ser em casos de procedência de ação rescisória.
[1] Doutorando em Direito Financeiro pela USP. Mestre em Direito Público pela PUC-MG. Professor de cursos de pós-graduação em Direito Tributário e Gestão Fiscal e Tributária do IEC/PUC-MG, ESA/OAB-MG, CEDIN e Centro Universitário Newton Paiva.
[2] Graduada em Direito e Pós-Graduação em Direito Tributário pela Faculdade de Direito Milton Campos.
Graduado em Direito e Pós-Graduação em Direito Tributário pela Faculdade de Direito Milton Campos.
[4] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Tema 881: Limites da coisa julgada em matéria tributária, notadamente diante de julgamento, em controle concentrado pelo Supremo Tribunal Federal, que declara a constitucionalidade de tributo anteriormente considerado inconstitucional, na via do controle incidental, por decisão transitada em julgado. STF, 2 maio 2023. Disponível em:
https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=4930112&numeroProcesso=949297&classeProcesso=RE&numeroTema=881. Acesso em: 16 nov. 2023.
[5] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Tema 885: Efeitos das decisões do Supremo Tribunal Federal em controle difuso de constitucionalidade sobre a coisa julgada formada nas relações tributárias de trato continuado. STF, 2 maio 2023. Disponível em:
https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=4930112&numeroProcesso=949297&classeProcesso=RE&numeroTema=881. Acesso em: 16 nov. 2023.
[6] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Efeitos das decisões do Supremo Tribunal Federal em controle difuso de constitucionalidade sobre a coisa julgada formada nas relações tributárias de trato continuado. STF, 2 mai. 2023.
[7] Art. 102. Compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da Constituição, cabendo-lhe:
§ 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, nas ações diretas de inconstitucionalidade e nas ações declaratórias de constitucionalidade produzirão eficácia contra todos e efeito vinculante, relativamente aos demais órgãos do Poder Judiciário e à administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal.
[8] Art. 102. Compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da Constituição, cabendo-lhe:
(…)
§ 3º No recurso extraordinário o recorrente deverá demonstrar a repercussão geral das questões constitucionais discutidas no caso, nos termos da lei, a fim de que o Tribunal examine a admissão do recurso, somente podendo recusá-lo pela manifestação de dois terços de seus membros.
Art. 52. Compete privativamente ao Senado Federal:
(…)
X – suspender a execução, no todo ou em parte, de lei declarada inconstitucional por decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal;
[9] BRASIL. Superior Tribunal de Justiça. Recurso Especial 1.118.893 MG 2009/0011135-9. Relator: Min. Arnaldo Esteves Lima. DJe: 06/04/2011. STJ, 2017. Disponível em: https://arquivocidadao.stj.jus.br/uploads/r/superior-tribunal-de-justica/6/b/9/6b9a51fcf74eed8cb9c775ec0177e0c49097dbf8a6363463299cb0da2a2c02c1/Julgado_2.pdf. Acesso em: 16 nov. 2023.
[10] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Recurso Especial 596.663 RJ. Relator: Min. Marco Aurélio. DJe: 24/08/2001. STF, 2017. Disponível em: https://redir.stf.jus.br/paginadorpub/paginador.jsp?docTP=TP&docID=7329845. Acesso em: 16 nov. 2023.
[11] BRASIL. Supremo Tribunal Federal. Efeitos das decisões do Supremo Tribunal Federal em controle difuso de constitucionalidade sobre a coisa julgada formada nas relações tributárias de trato continuado. STF, 2 mai. 2023.
